Perdite sui crediti deducibili senza azioni esecutive

La Corte di Cassazione Civile, Sezione V, con la Sentenza n. 1147 del 17 gennaio 2022, ha affermato che, al di fuori dei presupposti di deducibilità ex lege, per la deduzione delle perdite sui crediti nei confronti di debitori diversi da quelli assoggettati alle procedure concorsuali ed agli istituti assimilati, non è indispensabile che il creditore debba comprovare di:

• essersi attivato in maniera positiva per ottenere una dichiarazione giudiziale dell’insolvenza del debitore e, di conseguenza, il suo assoggettamento ad una procedura concorsuale;
• aver messo in atto azioni esecutive risultate inefficaci, dal momento che la perdita può emergere anche da altri elementi certi e precisi.

L’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 26/E del 1 agosto 2013, al paragrafo 2, ha precisato che:

• relativamente alle perdite sui crediti per inesigibilità individuate a livello interno, mediante una procedura di stima:

in tale ipotesi, il credito rimane nella sfera giuridica e patrimoniale del creditore e rimane iscritto, anche se ridotto, o anche azzerato, nell’attivo della relativa situazione patrimoniale o, in ogni caso, nei libri e nei registri contabili riguardanti l’impresa;

• relativamente alle perdite sui crediti che scaturiscono in conseguenza di un atto realizzativo:

in questo caso, la titolarità giuridica del credito viene trasferita oppure estinta e, normalmente, il credito viene eliminato sia dall’attivo del bilancio, sia dai libri e dai registri contabili dell’impresa.

I debitori che non sono assoggettabili a procedure concorsuali

In base a quanto stabilito dall’art. 101, comma 5, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, nell’ipotesi di debitori che non sono assoggettabili a procedure concorsuali, le perdite sui crediti risultano deducibili se emergono da elementi certi e precisi.

La suddetta disposizione normativa può essere applicabile solamente nell’ipotesi dell’esistenza di una perdita su crediti valutata come definitiva, a questo scopo, una perdita può ritenersi definitiva nel momento in cui possa essere esclusa la possibilità che in futuro il creditore consegua l’incasso, totale oppure parziale, della posizione creditoria (Agenzia delle Entrate, Circolare n. 39/E del 10 maggio 2002).

Al contrario, nella circostanza in cui sia possibile reputare che l’inesigibilità del credito costituisca un presupposto solamente transitorio, non possono sussistere i requisiti per poter ritenere la perdita come definitiva e la stessa fa parte della tipologia delle perdite sui crediti potenziali (Agenzia delle Entrate, Circolare n. 26/E del 1 agosto 2013, paragrafo 3).

Secondo quanto previsto dall’art. 101, comma 5, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, gli elementi certi e precisi, idonei a costituire il diritto alla deducibilità della perdita nei casi differenti dalle procedure concorsuali, sono comunque validi quando, alternativamente:

• il credito risulta essere di limitato ammontare (ovverosia, di importo non superiore a 5.000,00 euro, per le imprese con un volume di ricavi non inferiori a 100.000.000,00 di euro, oppure a 2.500,00 euro, per tutte le altre imprese) ed è trascorso un periodo di 6 mesi dalla scadenza stabilita per il pagamento;
• il diritto alla riscossione del credito è caduto in prescrizione;
• i crediti sono eliminati dall’attivo del bilancio in conseguenza dell’applicazione dei principi contabili.

Escludendo le suddette casistiche, la deducibilità delle perdite sui crediti deve essere comprovata secondo le regole generali.

L’identificazione degli elementi certi per le perdite sui crediti

Tramite la citata Sentenza, la Corte di Cassazione asserisce che una perdita su crediti è comprovabile nel caso in cui il debitore non procede intenzionalmente al pagamento e l’incasso del credito non può essere effettuato in maniera coattiva ricorrendo agli strumenti che l’ordinamento mette a disposizione a questo scopo.

Ciò nonostante, secondo i giudici di legittimità, per poter procedere legittimamente alla deducibilità della perdita non è indispensabile che il creditore debba comprovare:

• essersi attivato in maniera positiva per ottenere una dichiarazione giudiziale dell’insolvenza del debitore e, di conseguenza, il suo assoggettamento ad una procedura concorsuale;
• aver messo in atto azioni esecutive risultate inefficaci, dal momento che la perdita può emergere anche da altri elementi certi e precisi.

In relazione alle perdite sui crediti individuate mediante una procedura interna di valutazione, l’Agenzia delle Entrate con la Circolare. n. 26/E del 1 agosto 2013, paragrafo 3, ha precisato che per poter ritenere la perdita come definitiva può essere effettuato un riscontro solamente in presenza di uno stato oggettivo di insolvenza non temporanea del debitore, che può essere verificato nella circostanza in cui le situazioni di illiquidità finanziaria e di incapienza patrimoniale del debitore siano tali da fare scartare la possibilità di un futuro adempimento della partita creditoria.

A tale scopo, possono essere compresi tra gli elementi ritenuti probatori:

• un decreto che accerti lo stato di fuga, di latitanza o di irreperibilità del debitore;
• la denuncia di furto d’identità da parte del debitore ex art. 494 del Codice Penale;
• la continua assenza del debitore ai sensi dell’art. 49 del Codice Civile;
• i documenti che attestano l’esito negativo di azioni esecutive avviate da parte del creditore, quale a titolo di esempio il verbale di pignoramento negativo, sempre che l’insuccesso delle stesse emerga anche sulla base di una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore, assoluta e definitiva, infatti la temporanea illiquidità del debitore non può essere considerata un requisito sufficiente per consentire la deducibilità della perdita, anche se poi seguita da pignoramento negativo (Agenzia delle Entrate, Risoluzione n. 16/E del 23 gennaio 2009);
• la dimostrazione, in base a degli idonei documenti nonché di reiterati tentativi di recupero senza esito, che il debitore si trova nell’impossibilità di adempiere per delle oggettive situazioni di illiquidità finanziaria e di incapienza patrimoniale e che, di conseguenza, è inopportuna l’apertura di procedure esecutive.

Per quanto riguarda l’ultimo punto, possono avere rilevanza:

• le lettere rilasciate da parte dei legali incaricati del recupero del credito (Corte di Cassazione Civile, Sezione/Collegio 5, Sentenza n. 3862 del 16 marzo 2001);
• le relazioni negative rilasciate da parte delle agenzie di recupero crediti di cui all’art. 115 del Testo Unico delle Leggi di Pubblica Sicurezza nei casi di esito non positivo nell’attività di recupero, sempre che nelle stesse siano effettivamente individuabili il credito oggetto dell’azione di recupero, le attività effettuate per recuperare il credito e le motivazioni per le quali l’inesigibilità sia diventata definitiva in conseguenza di oggettive situazioni di illiquidità finanziaria e di incapienza patrimoniale del debitore.

Paolo Chiari
Commercialista – Revisore Contabile
paolo.chiari@studiochiari.com